2026 թվականի հունիսի 15-ին

գրավոր ընթացակարգով քննելով «Ս.Լ.Լ.-ԳԱԶ» ՍՊԸ-ի վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 24․02․2025 թվականի որոշման դեմ՝ վարչական գործով ըստ հայցի «Ս.Լ.Լ.-ԳԱԶ» ՍՊԸ-ի (այսուհետ՝ Ընկերություն) ընդդեմ ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի (այսուհետ՝ Կոմիտե)՝ 26.12.2019 թվականի թիվ 1010770/1 ակտն անվավեր ճանաչելու պահանջի մասին,

Պ Ա Ր Զ Ե Ց

1. Գործի դատավարական նախապատմությունը.

Դիմելով դատարան` Ընկերությունը պահանջել է անվավեր ճանաչել Կոմիտեի 26.12.2019 թվականի թիվ 1010770/1 ակտը։

ՀՀ վարչական դատարանի (դատավոր` Գ․ Սոսյան) (այսուհետ` Դատարան) 21.12․2022 թվականի վճռով հայցը մերժվել է։

ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի (այսուհետ` Վերաքննիչ դատարան) 24․02․2025 թվականի որոշմամբ Ընկերության վերաքննիչ բողոքը մերժվել է, և Դատարանի 21.12․2022 թվականի վճիռը թողնվել է անփոփոխ։

Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել Ընկերությունը (ներկայացուցիչ՝ Արթուր Առուստամյան)։

Կոմիտեն ներկայացրել է վճռաբեկ բողոքի պատասխան (ներկայացուցիչ՝ Արման Մնացականյան):

2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, հիմնավորումները և պահանջը.

Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքերի սահմաններում՝ ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.

Վերաքննիչ դատարանը խախտել է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի  25-րդ, 26-րդ, 27-րդ, 42-րդ, 124-րդ և 126-րդ հոդվածները։

Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանել է հետևյալ փաստարկներով.

Դատավարության մասնակից հանդիսացող իրավաբանական կամ ֆիզիկական անձը կաշկանդված չէ միայն վարչական վարույթի ընթացքում ձեռք բերված ապացույցների շրջանակով և իրավունք ունի ներկայացնելու ապացույցներ, որոնք վերաբերելի ու թույլատրելի են և կարող են հանգեցնել որևէ փաստի հաստատմանը կամ հերքմանը։

Վերաքննիչ դատարանը քննարկման առարկա չի դարձրել «ՀՀ Փորձագիտական կենտրոն» ՊՈԱԿ-ի 10.11.2020 թվականի ՀՄ՝ 10732009 փորձագետի եզրակացությունը և ՀՀ գլխավոր դատախազության տնտեսական գործունեության դեմ ուղղված հանցագործությունների գործերով վարչության ավագ դատախազ Ա. Թադևոսյանի կողմից 22.08.2024 թվականին հաստատված «Քրեական վարույթը կարճելու մասին» որոշումը:

Վարչական վարույթի ավարտից հետո ձեռք են բերվել նոր ապացույցներ, որոնք իրենց բովանդակությամբ ունեն գործի լուծման համար էական նշանակություն, և Վերաքննիչ դատարանը պարտավոր էր ըստ էության գնահատական տալ փորձագետի եզրակացությանը, քանի որ դատական գործի քննության ընթացքում հայցվոր կողմը զրկված չէ նոր ապացույցներ ներկայացնելու իրավական հնարավորությունից:

Վերը նշված ապացույցներն առհասարակ քննարկման առարկա չեն դարձվել Վերաքննիչ դատարանի կողմից, ինչը հանգեցրել է դատավարական նորմի էական խախտման։

Վերոգրյալի հիման վրա՝ բողոք բերած անձը պահանջել է բեկանել Վերաքննիչ դատարանի 24.02.2025 թվականի որոշումը և փոփոխել այն՝ հայցը բավարարել:

2.1. Վճռաբեկ բողոքի պատասխանի հիմնավորումները.

Ընկերության վճռաբեկ բողոքը հիմնավորված չէ և ենթակա է մերժման հետևյալ հիմնավորումներով․

«ՀՀ Փորձագիտական կենտրոն» ՊՈԱԿ-ի փորձագետ Գ․ Թադևոսյանի կողմից 10.11.2020 թվականին կազմված ՀՄ՝ 10732009 փորձագետի եզրակացության գնահատումը որևէ կերպ չէր կարող ազդել սույն գործի ելքի վրա։ Եզրակացության կառուցվածքն ու բովանդակությունը չեն համապատասխանում օրենսդրական պահանջներին։ Մասնավորապես, հետևությունն արված է առանց որևէ իրավական հիմնավորման, որևէ կերպ չեն հերքվել պատասխանողի դիրքորոշումները, չեն հաստատվել հայցվորի պնդումները։ Եզրակացությունը պարունակում է նաև իմաստային հակասություններ, ուստի այն չի կարող համարվել սույն գործով թույլատրելի և արժանահավատ ապացույց, որի գնահատումը կարող էր ազդել Վերաքննիչ դատարանի ներքին համոզմունքի ձևավորման վրա։

Խնդրել է վճռաբեկ բողոքը մերժել՝ անփոփոխ թողնելով Վերաքննիչ դատարանի 24․02․2025 թվականի որոշումը։

3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը.

Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը՝ 

1) Կոմիտեի ՀԿԳ քննիչ Ա. Այվազյանի «Վերստուգում և համալիր հարկային ստուգում նշանակելու մասին» 03.12.2018 թվականի որոշմամբ Ընկերությունում նշանակվել է վերստուգում՝ 19.12.2013-31.03.2016 թվականներն ընկած ժամանակաշրջանի համար և համալիր հարկային ստուգում՝ դրան հաջորդող ժամանակաշրջանների համար՝ ըստ բոլոր հարկատեսակների (հատոր 1-ին, գ.թ.103-104)։

2) Կոմիտեի նախագահի 11.12.2018 թվականի թիվ 1010770/1 հանձնարարագրով Կոմիտեի խոշոր և միջին հարկ վճարողների հարկային տեսչություն-վարչության ստուգումների թիվ 5 բաժնի գլխավոր հարկային տեսուչներ Ա. Աղաջանյանին և  Հ. Հարությունյանին հանձնարարվել է Ընկերությունում իրականացնել համալիր հարկային վերստուգում (հատոր 1-ին, գ.թ.102)։

3) Կոմիտեի ստուգումների կազմակերպման և դիտարկման վարչության 26.12.2019 թվականի թիվ 1010770/1 ակտով արձանագրվել է.

1. Շահութահարկ.

«Ներկայացված հաշվապահական հաշվառման փաստաթղթերի ստուգմամբ և քրեական գործով ձեռնարկված քննչական և դատավարական գործողությունների արդյունքում պարզվել է, որ Ընկերությունը, զբաղվելով բացառապես ավտոգազալիցքավորման գործունեությամբ, 2016թ. և 2017թ. շահութահարկի հաշվարկներում համախառն եկամտից նվազեցրել է վառելանյութի (բենզին) գծով կատարված ոչ անհրաժեշտ ծախսերը՝ 2016թ-ին՝ 6945334 և 2017թ-ին՝ 8820051 դրամ գումարների չափով: Ընկերության կողմից խախտվել են «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին կետի «բ» ենթակետի պահանջները (...): Արդյունքում` հարկվող շահույթը պակաս է ցույց տրվել 2016թ-ին՝ 6.945.334 դրամ, 2017թ-ին՝ 8.820.051 դրամ: Ընդամենը շահութահարկի գծով լրացուցիչ ենթակա է գանձման 5.867.311 դրամ:

(...)

4. ավելացված արժեքի հարկ.

«(...) Ընկերությունը 2016-2017թթ. ընթացքում ԱԱՀ-ի հաշվարկներում հաշվանցել է շահութահարկի բաժնում նշված ոչ անհրաժեշտ վառելանյութի (բենզինի) ձեռքբերումների մասով ստացված հարկային հաշիվներում առանձնացված ԱԱՀ-ի գումարները: Խախտվել են «ԱԱՀ-ի մասին» ՀՀ օրենքի 26-րդ հոդվածի 3-րդ մասի պահանջները (...): Արդյունքում ավել ԱԱՀ է հաշվանցվել 2016թ-ի հոկտեմբերին՝ 366.667 դրամ, նոյեմբերին՝ 1022400, 2017թ-ի մարտին՝ 250.000 դրամ, ապրիլին՝ 501.667 դրամ, հուլիսին՝ 500.250 դրամ, օգոստոսին՝ 333.200 դրամ, սեպտեմբերին՝ 250.833 դրամ:

Ընկերությունը 2016-2017թթ. ընթացքում ԱԱՀ-ի հաշվարկներում հաշվանցել է բնական գազի շահութահարկով չնվազեցվող կորուստներին բաժին ընկնող ԱԱՀ-ի գումարները: Խախտվել են «ԱԱՀ-ի մասին» ՀՀ օրենքի 23-րդ հոդվածի 3-րդ մասի պահանջները (...):

Արդյունքում ավել ԱԱՀ է հաշվանցվել 2016թ-ի դեկտեմբերին՝ 14.909.817 դրամ, 2017թ-ի դեկտեմբերին՝ 4.689.060 դրամ (...): Ընդամենը ԱԱՀ-ի գծով լրացուցիչ ենթակա է գանձման 52.777.263 դրամ»: (...) (հատոր 1-ին, գ.թ.52-61)։

4) «ՀՀ Փորձագիտական կենտրոն» ՊՈԱԿ-ի փորձագետ Գ․ Թադևոսյանի կողմից 10.11.2020 թվականին կազմվել է ՀՄ՝ 10732009 փորձագետի եզրակացությունը (հատոր 4-րդ, գ.թ.11-72)։

5) «Քրեական վարույթը կարճելու մասին» 20․08․2024 թվականի որոշմամբ՝ հաստատված ՀՀ գլխավոր դատախազության տնտեսական գործունեության դեմ ուղղված հանցագործությունների գործերով վարչության ավագ դատախազ Ա․ Թադևոսյանի կողմից, թիվ 83103118 քրեական վարույթը կարճվել է ՀՀ քրեական դատավարության օրենսգրքի  13-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետի հիմքով (հատոր 4-րդ, գ.թ.22-33)։

4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումը.

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ սույն գործով վճռաբեկ բողոքը վարույթ ընդունելը պայմանավորված է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 161-րդ հոդվածի 1-ին մասի 2-րդ կետով նախատեսված հիմքի առկայությամբ` նույն հոդվածի 3-րդ մասի 1-ին կետի իմաստով, այն է՝ առերևույթ առկա է մարդու իրավունքների և ազատությունների հիմնարար խախտում, քանի որ Վերաքննիչ դատարանի կողմից ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 25-րդ, 27-րդ և 124-րդ հոդվածների խախտման հետևանքով թույլ է տրվել դատական սխալ, որը խաթարել է արդարադատության բուն էությունը, և որի առկայությունը հիմնավորվում է ստորև ներկայացված պատճառաբանություններով.

Վերոգրյալով պայմանավորված՝ Վճռաբեկ դատարանն անհրաժեշտ է համարում անդրադառնալ հայցվորի կողմից դատարան ներկայացված այն ապացույցների թույլատրելիությանը, որոնք վարչական վարույթում ձեռք բերված ապացույցների շրջանակից դուրս են՝ վերահաստատելով նախկինում արտահայտած իրավական դիրքորոշումները։

ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի (այսուհետ՝ Օրենսգիրք) 18-րդ հոդվածի 1-ին մասի 3-րդ կետի համաձայն՝ կողմերն իրավունք ունեն ներկայացնելու ապացույցներ և մասնակցելու դրանց հետազոտմանը։

Օրենսգրքի 25-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝  դատարանը նույն օրենսգրքով սահմանված կարգով ձեռք բերված ապացույցների հետազոտման և գնահատման միջոցով պարզում է գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող բոլոր փաստերը, իսկ նույն հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն՝ ապացույցներ են վկայի ցուցմունքը, փորձագետի եզրակացությունը (ցուցմունքը), գրավոր ապացույցները, իրեղեն ապացույցները։

Օրենսգրքի 27-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝  դատարանը, անմիջականորեն գնահատելով գործում եղած բոլոր ապացույցները, որոշում է փաստի հաստատված լինելու հարցը` բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված ներքին համոզմամբ, իսկ նույն հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն՝ դատարանը դատական ակտի մեջ պետք է պատճառաբանի նման համոզմունքի ձևավորումը։

Օրենսգրքի 124-րդ հոդվածի 1-ին մասի 1-ին կետի համաձայն՝ վարչական դատարանը գործն ըստ էության լուծող դատական ակտ կայացնելիս գնահատում է ապացույցները:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանն իր նախկին որոշումներից մեկում արձանագրել է, որ  Օրենսգրքի 25-րդ, 26-րդ, 27-րդ և 124-րդ հոդվածների վերլուծությունից հետևում է, որ դատարանը գործն ըստ էության լուծող դատական ակտ կայացնելու նպատակով գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող բոլոր փաստերը պարզում է ապացույցների հետազոտման և գնահատման միջոցով: ՀՀ վճռաբեկ դատարանն արձանագրել է, որ ապացույցների հետազոտումը դատական ապացույցների անմիջական ընկալումն ու վերլուծությունն է՝ դրանցից յուրաքանչյուրի վերաբերելիությունը, թույլատրելիությունն ու արժանահավատությունը որոշելու և գործի լուծման համար նշանակություն ունեցող փաստական հանգամանքների առկայությունը կամ բացակայությունը հաստատելու համար դրանց համակցության բավարարությունը պարզելու նպատակով, իսկ ապացույցների գնահատումը ենթադրում է ապացույցների տրամաբանական և իրավաբանական որակում՝ դրանց վերաբերելիության, թույլատրելիության, արժանահավատության և բավարարության տեսանկյունից: Ապացույցների գնահատումը՝ որպես ապացուցման գործընթացի տարր, մտավոր, տրամաբանական գործունեություն է, որի արդյունքում դատարանի կողմից եզրահանգում է արվում ապացույցներից յուրաքանչյուրի թույլատրելիության, վերաբերելիության, հավաստիության և ապացուցման առարկայի մեջ մտնող հանգամանքների բացահայտման համար ապացույցների համակցության բավարարության մասին:

Վարչադատավարական օրենսդրության համաձայն՝ դատարանը գործում եղած բոլոր ապացույցները գնահատում է ներքին համոզմամբ, որը պետք է հիմնված լինի գործում առկա բոլոր ապացույցների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտության վրա։

(…)

Դատարանի կողմից ապացույցների գնահատման արդյունքներն արտացոլվում են դատական ակտի պատճառաբանական մասում, որտեղ դատարանը պետք է մատնացույց անի այն ապացույցները, որոնց վրա կառուցում է իր եզրահանգումներն ու հետևությունները, ինչպես նաև այն դատողությունները, որոնցով հերքում է այս կամ այն ապացույցը: Դատական ակտը միայն այն դեպքում կարող է համարվել պատշաճորեն պատճառաբանված, երբ դրա պատճառաբանական մասում դատարանը ցույց է տվել ապացույցների գնահատման հարցում իր ներքին համոզմունքի ձևավորման հիմքերը:

Այսպիսով, ապացույցների գնահատման արդյունքում ձևավորված ներքին համոզմունքն իրավական նշանակություն է ստանում և օբյեկտիվացվում դատական ակտերին ներկայացվող՝ հիմնավորվածության և պատճառաբանվածության օրենսդրական պահանջի միջոցով (տե՛ս Հայկ Սիմոնյանն ընդդեմ Գյումրու համայնքապետարանի՝ թիվ ՎԴ5/0173/05/18 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 19.11.2021 թվականի որոշումը):

Նախկինում կայացրած իր որոշումներում անդրադառնալով գործի փաստական հանգամանքներն ի պաշտոնե պարզելու դատարանի լիազորության իրացման առանձնահատկություններին` ՀՀ վճռաբեկ դատարանը գտել է, որ վեճի լուծման համար էական փաստերը մատնանշելու և դրանց վերաբերյալ ապացույցներ պահանջելու, անհրաժեշտ ներքին համոզմունք ձևավորելու նպատակով ողջամիտ միջոցներ ձեռնարկելու վերաբերյալ դատավարական գործողությունների իրականացման դատարանի իրավունքը սահմանափակված է բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված պատճառաբանված ներքին համոզման հանգելու դատարանի պարտականությամբ և պետք է բխի արդարության բոլոր պահանջների պահպանման սահմանադրական հիմնադրույթից (տես՝ ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Արաբկիրի հարկային տեսչությունն ընդդեմ «Ջորջ ընդ Բրանդն» ՍՊԸ-ի թիվ ՎԴ/5525/05/08 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 17.04.2009 թվականի որոշումը):

ՀՀ սահմանադրական դատարանը 01.12.2020 թվականի թիվ ՍԴՈ-1565 որոշմամբ, անդրադառնալով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 124-րդ հոդվածի 2-րդ մասի՝ ՀՀ Սահմանադրությանը համապատասխանության հարցին, արձանագրել է, որ օրենսգիրքը ոչ միայն հնարավորություն է ընձեռում գործի քննության ընթացքում հետազոտելու նոր ապացույցներ, այլև գործի ի պաշտոնե քննության սկզբունքի շրջանակներում պարտավորեցնում է դատարանին ձեռք բերել բոլոր անհրաժեշտ ապացույցները, դրանց բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման հիման վրա հանգել պատճառաբանված ներքին համոզման, ինչը պետք է բխի արդարության բոլոր պահանջների պահպանման սահմանադրական հիմնադրույթից:

Ելնելով վերոգրյալից՝ Սահմանադրական դատարանը գտել է, որ վիճարկվող դրույթը, սահմանափակելով վարչական մարմնի՝ վարչական գործի դատական քննության ընթացքում նոր ապացույցներ ներկայացնելու հնարավորությունը, չպետք է մեկնաբանվի այնպես, որ սահմանափակի անձանց դատական պաշտպանության իրավունքը, մասնավորապես, գործի արդարացի լուծման համար նշանակություն ունեցող նոր ապացույցներ ներկայացնելու հնարավորությունը:

Նույն որոշման եզրափակիչ մասում ՀՀ սահմանադրական դատարանն արձանագրել է, որ ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 124-րդ հոդվածի 2-րդ մասը համապատասխանում է Սահմանադրությանն այն մեկնաբանությամբ, համաձայն որի՝ «վիճարկվող վարչական ակտի իրավաչափությունը որոշվում է այդ ակտի ընդունմանն ուղղված վարչական վարույթում ձեռք բերված ապացույցների շրջանակում» դրույթը՝ նոր ապացույց ներկայացնելու առումով, կաշկանդում է միայն վիճարկվող ակտը կայացրած վարչական մարմնին:

ՀՀ վճռաբեկ դատարանն արձանագրել է, որ դատավարության մասնակից հանդիսացող իրավաբանական կամ ֆիզիկական անձը կաշկանդված չէ միայն վարչական վարույթի ընթացքում ձեռք բերված ապացույցների շրջանակով և իրավունք ունի ներկայացնելու ապացույցներ, որոնք վերաբերելի ու թույլատրելի են և կարող են հանգեցնել որևէ փաստի հաստատմանը կամ հերքմանը։

  Oրենսգրքի 28-րդ հոդվածը, որի համաձայն՝

  1. Կողմը պարտավոր է դատարանին ներկայացնել իր տիրապետման տակ կամ ազդեցության ոլորտում եղած այն բոլոր ապացույցները, որոնցով նա հիմնավորում է իր պահանջները կամ առարկությունները։

  2. Վարչական մարմինը պարտավոր է նաև ներկայացնել վարչական վարույթի բոլոր նյութերը, ինչպես նաև իր տիրապետման տակ կամ ազդեցության ոլորտում եղած այն բոլոր ապացույցները, որոնք հիմնավորում են հակառակ կողմի պահանջները կամ առարկությունները։

  3. Գործի լուծման համար անհրաժեշտ ապացույցներ ձեռք բերելու նպատակով դատարանն իր նախաձեռնությամբ ձեռնարկում է համարժեք միջոցներ։

  4. Ապացույցներ ձեռք բերելու նպատակով դատարանն իրավասու է կայացնելու որոշում` առանձին դատական ակտի տեսքով, դրանք պահանջելով դատավարության այն մասնակիցներից, պետական և տեղական ինքնակառավարման այն մարմիններից (դրանց պաշտոնատար անձանցից), ինչպես նաև դատավարությունում չներգրավված ֆիզիկական և իրավաբանական այն անձանցից, որոնց ազդեցության ոլորտում են դրանք կամ պետք է լինեն` սահմանելով ժամկետ դրանք դատարան ներկայացնելու համար։

  ՀՀ վճռաբեկ դատարանն արձանագրել է, որ վերոգրյալ կարգավորումը որևէ բացառություն չի նախատեսում՝ կապված կոնկրետ հայցատեսակի հետ, այսինքն՝ դատարանը բոլոր դեպքերում գործի լուծման համար անհրաժեշտ ապացույցի բացակայության դեպքում իր նախաձեռնությամբ ձեռնարկում է համարժեք միջոցներ՝ ապացույցները ձեռք բերելու նպատակով, ինչը բխում է դատարանի կողմից գործի փաստական հանգամանքներն ի պաշտոնե  ("ex officio") պարզելու սկզբունքից։

  Oրենսգրքի 37-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ գործի քննության ժամանակ ծագող հատուկ գիտելիքներ պահանջող հարցերի պարզաբանման նպատակով դատարանը կարող է կողմի (կողմերի) միջնորդությամբ կամ իր նախաձեռնությամբ փորձաքննություն նշանակել, որը կարող է հանձնարարվել կա´մ մասնագիտացված փորձագիտական հաստատությանը, կա´մ փորձագետին։

  Նշված կարգավորումը փաստում է, որ բոլոր դեպքերում, բացի վարչական վարույթի ընթացքում ձեռք բերված ապացույցներից, որոշակի փաստ հաստատելու համար անհրաժեշտություն կարող է առաջանալ ձեռք բերելու այլ ապացույցներ, օրինակ՝ նշանակել փորձաքննություն և որպես ապացույց օգտագործել փորձագիտական եզրակացությունը։ Անհրաժեշտ է նաև նկատի ունենալ, որ նշված կարգավորումը որևէ բացառություն չի նախատեսում՝ կապված այն հանգամանքի հետ, թե որ հայցատեսակն է ներկայացվել դատարանին, այսինքն՝ վիճարկման հայցի պարագայում նույնպես չպետք է սահմանափակվի դատավարության մասնակից հանդիսացող ֆիզիկական կամ իրավաբանական անձի իրավունքը ներկայացնել ապացույցներ կամ միջնորդություն՝ ապացույց պահանջելու կամ փորձաքննություն նշանակելու վերաբերյալ (տես՝ «Սյունյաց Վոթը» ՍՊԸ-ն ընդդեմ ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի թիվ ՎԴ/3181/05/18 վարչական գործով ՀՀ վճռաբեկ դատարանի 20.12.2022 թվականի որոշումը)։

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ դատական պաշտպանություն հայցող անձի կողմից ապացույցներ ներկայացնելու լայն հնարավորության անհրաժեշտությունը բխում է գործի բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ քննության ապահովման պահանջից։ Հետևաբար, վարչական վարույթից դուրս ձեռք բերված և դատական պաշտպանություն հայցող անձի կողմից դատարան ներկայացված ապացույցները պետք է պատշաճ կերպով հետազոտվեն և գնահատվեն դատարանի կողմից՝ ապահովելով արդար դատաքննության իրավունքի լիարժեք և արդյունավետ իրացումը։

Վճռաբեկ դատարանի իրավական դիրքորոշումների կիրառումը սույն գործի փաստերի նկատմամբ.

Սույն վարչական գործը հարուցվել է Ընկերության կողմից ներկայացված վիճարկման հայցի հիման վրա, որով վերջինս պահանջել է անվավեր ճանաչել Կոմիտեի 26.12.2019 թվականի թիվ 1010770/1 ակտը։

Դատարանը 21.12․2022 թվականի վճռով հայցը մերժել է այն պատճառաբանությամբ, որ «(...) Կոմիտեի ստուգումների կազմակերպման և դիտարկման վարչության 26.12.2019 թվականի թիվ 1010770/1 ակտն ընդունվել է նշված նորմերի պահանջներին համապատասխան, քանի որ դրանով ըստ էության հիմնավորվում են հայցվորի կողմից թույլ տրված խախտումները՝ շահութահարկի և ԱԱՀ-ի գծով ոչ իրավաչափ նվազեցումները, ինչից էլ հետևում է, որ վիճարկվող ակտը հանդիսանում է իրավաչափ վարչական ակտ:

Մասնավորապես՝ հայցվորը, զբաղվելով ավտոգազալիցքավորման գործունեությամբ, 2016 թվականին և 2017 թվականին շահութահարկի հաշվարկներում համախառն եկամտից նվազեցրել է վառելանյութի (բենզին) գծով կատարված ծախսեր, սակայն նրա կողմից որևէ կերպ չի հիմնավորվել, որ նման ծախսերն անհրաժեշտ են եղել իր գործունեությունից բխող համախառն եկամտի ստացման համար, քանի որ նման անհրաժեշտությունը հավաստող որևէ փաստաթուղթ առկա չէ:

Այսինքն՝ հայցվորը չի հիմնավորել, որ իր կողմից կատարված վառելանյութի (բենզին) գծով ծախսերն անհրաժեշտ են եղել անմիջականորեն և բացառապես ապրանքների արտադրության, ծառայությունների մատուցման, շուկայում առաջխաղացման և (կամ) ապրանքների (ծառայությունների) իրացման, խորհրդատվական և իրավաբանական ծառայությունների, ուղեկցման, երաշխիքային հսկողության և շահագործման ընթացքում բացահայտված թերությունների վերացման, արտադրության (շինարարության) նախապատրաստման, յուրացման և կոնսերվացման, գույքի պահպանման, կադրերի պատրաստման համար, ինչը «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին մասի «բ» ենթակետի պարտադիր պահանջն է:

Միաժամանակ հայցվորը 2016-2017 թվականների ընթացքում ԱԱՀ-ի հաշվարկներում ևս հաշվանցել է շահութահարկի բաժնում իրավաչափորեն ոչ անհրաժեշտ դիտարկված վառելանյութի ձեռքբերումների մասով ստացված հարկային հաշիվներում առանձնացված ԱԱՀ-ի գումարները: Մինչդեռ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 26-րդ հոդվածի 3-րդ կետի ուժով մատակարարների հարկային հաշիվներում առանձնացված ԱԱՀ-ի գումարները հաշվանցման (պակասեցման) ենթակա չեն, եթե դրանք կատարվել են ոչ արտադրական (ոչ առևտրային) նպատակներով ձեռք բերված և (կամ) օգտագործված ապրանքների և ծառայությունների գծով, ինչն էլ, ինչպես նշվեց, շահութահարկի մասով հիմնավորվում է:

Ավելին՝ հայցվորի կողմից 2016-2017 թվականների ընթացքում ԱԱՀ-ի հաշվարկներում հաշվանցվել է բնական գազի շահութահարկով չնվազեցվող կորուստներին բաժին ընկնող ԱԱՀ-ի գումարները, ինչը նույնպես ոչ իրավաչափ է, քանի որ «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 23-րդ հոդվածի կանոնակարգմամբ ԱԱՀ վճարող անձանց կողմից արտադրական և այլ առևտրային նպատակներով ձեռք բերված ապրանքների կորստի դեպքում մատակարարներին վճարված ԱԱՀ-ի գումարները ենթակա չեն հաշվանցման կամ վերադարձման, եթե այդ կորուստները շահութահարկով հարկման նպատակով չեն դիտվում որպես համախառն եկամտից նվազեցում, ինչն էլ առկա է սույն դեպքում, քանի որ նման կորուստները նախատեսված չեն «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 2-րդ մասով:

Ընդ որում, թեև գազի կորստի մասով հայցվորն այդ փաստը չի վիճարկել, սակայն դրա հետ կապված անհրաժեշտ է նաև նշել, որ ստուգումը նշանակվել է ստուգում նշանակելու իրավասություն ունեցող Կոմիտեի քննչական վարչության քննիչ Ա. Այվազյանի 03.12.2018 թվականի որոշման հիման վրա և այդ որոշմամբ նշված հարցերի շրջանակներում, քանի որ վիճարկվող ակտի համար հիմք են հանդիսացել այն ելակետային տվյալները, որոնք նշվել են հենց քննիչի կողմից, և միաժամանակ վիճարկվող ակտին կցվել է դրա անբաժանելի մաս կազմող հաշվարկը, որով հստակ արձանագրված են հայցվորի կողմից ձեռք բերված գազի ծավալը, վաճառված գազի ծավալը և դրանց միջև առկա տարբերության ամբողջական տվյալները:

(․․․) Դատարանը հաստատված է համարում այն հանգամանքը, որ հայցվորը թույլ է տվել Կոմիտեի ստուգումների կազմակերպման և դիտարկման վարչության 26.12.2019 թվականի թիվ 1010770/1 ակտով արձանագրված խախտումները, ուստի նրան առաջադրված պարտավորություններն ըստ էության իրավաչափ են: (...)»։

Վերաքննիչ դատարանի 24․02․2025 թվականի որոշմամբ Ընկերության վերաքննիչ բողոքը մերժվել է, և Դատարանի 21.12․2022 թվականի վճիռը թողնվել է անփոփոխ՝ այն պատճառաբանությամբ, որ «(...) արդեն իսկ Վերաքննիչ դատարանն գնահատման առարկա է դարձրել վիճարկվող վարչական ակտի «Շահութահարկ» բաժնում արձանագրված հայցվոր «Ս.Լ.Լ.-ԳԱԶ» ՍՊԸ-ի կողմից 2016թ. և 2017թ. շահութահարկի հաշվարկներում համախառն եկամտից վառելանյութի (բենզին) գծով կատարված ծախսերի նվազեցումների իրավաչափությունը և եկել է եզրահանգման, որ դրանք չեն բավարարում օրենքով նախատեսված անհրաժեշտության և փաստաթղթային հիմնավորվածության պահանջներին, որպիսի պայմաններում Վերաքննիչ դատարանը գալիս է այն եզրահանգման, որ նման ծախսերի մասով ստացված հարկային հաշիվներում առանձնացված ԱԱՀ-ի գումարները նույնպես չեն կարող հաշվանցվել կամ պակասեցվել:

Ինչ վերաբերում է բողոքաբերի այն պնդմանը, որ Ընկերությունը մատակարարից բենզինը ստացել է կտրոններով, որպիսի պայմաններում պահեստավորման անհրաժեշտություն չի ունեցել, ընդ որում, բենզինի մնացորդները նույնպես արտացոլվել են կտրոններով՝ Վերաքննիչ դատարանն արձանագրում է, որ նշված կտրոնները Հայցվորի կողմից ոչ ՀՀ վարչական դատարանում, ոչ էլ Վերաքննիչ դատարանում գործի քննության ընթացքում չեն ներկայացվել:

Հետևաբար, Վերաքննիչ դատարանը գտնում է, որ Պետական եկամուտների կոմիտեի 26.12.2019 թվականի թիվ 1010770/1 ակտի «Շահութահարկ» բաժնով և «Ավելացված արժեքի հարկ» բաժնի 2-րդ կետով հայցվոր «Ս.Լ.Լ.-ԳԱԶ» ՍՊԸ-ին առաջադրված հարկային պարտավորությունները իրավաչափ են և բխում եմ վերը նշված իրավակարգավորումների տրամաբանությունից, որպիսի իրավաչափ եզրահանգման է եկել նաև Դատարանը:

(...) ՀՀ ՊԵԿ ստուգումների կազմակերպման և դիտարկման վարչության 26.12.2019թ. թիվ 1010770/1 ակտին կցված է նաև դրա անբաժանելի մասը հանդիսացող հաշվարկ, որի ակնադիտական ուսումնասիրության արդյունքում Վերաքննիչ դատարանը նկատում է, որ ՀՀ պետական եկամուտների կոմիտեի կողմից հաշվարկները կատարված են բավարար ճշգրտությամբ և հստակությամբ:

(...)

Ինչ վերաբերում է Վերաքննիչ դատարանին ներկայացված փորձագիտական եզրակացությանը՝ Վերաքննիչ դատարանն նախ արձանագրում է, որ նշված եզրակացությունը ձեռք է բերվել հարուցված քրեական գործի շրջանակներում և սույն վարչական գործի լուծման համար չի կարող ունենալ էական նշանակություն: (...)»:

Վերը նշված իրավական դիրքորոշումների լույսի ներքո համադրելով սույն գործի փաստերը և գնահատելով Վերաքննիչ դատարանի եզրահանգումների հիմնավորվածությունը` Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է հետևյալը.

Կոմիտեի ՀԿԳ քննիչ Ա. Այվազյանի «Վերստուգում և համալիր հարկային ստուգում նշանակելու մասին» 03.12.2018 թվականի որոշմամբ Ընկերությունում նշանակվել է վերստուգում՝ 19.12.2013 թվականից մինչև 31.03.2016 թվականն ընկած ժամանակաշրջանի համար և համալիր հարկային ստուգում՝ դրան հաջորդող ժամանակաշրջանների համար՝ ըստ բոլոր հարկատեսակների (հատոր 1-ին, գ․թ․ 103-104): Այնուհետև, Կոմիտեի նախագահի 11.12.2018 թվականի թիվ 1010770/1 հանձնարարագրով ՀՀ ՊԵԿ խոշոր և միջին հարկ վճարողների հարկային տեսչություն-վարչության ստուգումների թիվ 5 բաժնի գլխավոր հարկային տեսուչներին հանձնարարվել է Ընկերությունում իրականացնել համալիր հարկային վերստուգում (հատոր 1-ին, գ․թ․ 102):

Իրականացված վերստուգման արդյունքում ՀՀ ՊԵԿ ստուգումների կազմակերպման և դիտարկման վարչության 26.12.2019 թվականի թիվ 1010770/1 ակտի «Շահութահարկ» բաժնում արձանագրվել է, որ ներկայացված հաշվապահական հաշվառման փաստաթղթերի ստուգմամբ և քրեական գործով ձեռնարկված քննչական և դատավարական գործողությունների արդյունքում պարզվել է, որ Ընկերությունը, զբաղվելով բացառապես ավտոգազալիցքավորման գործունեությամբ, 2016 թվականին և 2017 թվականին շահութահարկի հաշվարկներում համախառն եկամտից նվազեցրել է վառելանյութի (բենզին) գծով կատարված ոչ անհրաժեշտ ծախսերը՝ 2016 թվականին՝ 6945334 դրամ և 2017 թվականին՝ 8820051 դրամ գումարների չափով: Ընկերությունը խախտել է «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 10-րդ հոդվածի 1-ին կետի «բ» ենթակետի պահանջները: Արդյունքում` հարկվող շահույթը պակաս է ցույց տրվել 2016 թվականին՝ 6945334 դրամ, 2017 թվականին՝ 8820051 դրամ: Ընդամենը շահութահարկի գծով լրացուցիչ ենթակա է գանձման 5867311 դրամ (հատոր 1-ին, գ.թ.52-61)։

Նշված ակտով եզրափակվել է ստուգման վարչական վարույթը, որից հետո քրեական գործի շրջանակներում 26.03.2020 թվականին կայացվել է դատահաշվապահական փորձաքննություն նշանակելու մասին որոշում։ «ՀՀ Փորձագիտական կենտրոն» ՊՈԱԿ-ի փորձագետ Գ․ Թադևոսյանի կողմից 10.11.2020 թվականին կազմվել է ՀՄ՝ 10732009 փորձագետի եզրակացությունը (հատոր 4-րդ, գ.թ.11-72), որը չի գնահատվել Վերաքննիչ դատարանի կողմից լոկ այն պատճառով, որ վերջինս կազմվել է քրեական գործի շրջանակներում։

Օրենսգրքի 42-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն՝ գրավոր ապացույցներ են գործի լուծման համար նշանակություն ունեցող փաստերի մասին տեղեկություններ պարունակող իրավական ակտերը, տեղեկանքները, գործարար և մասնավոր թղթակցությունը և այլ գրավոր նյութեր (փաստաթղթեր)։

Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ գրավոր ապացույցները դատարանի համար ապացուցողական նշանակություն ունեն իրենց բովանդակության տեսակետից, ինչը և ենթակա է գնահատման դատարանի կողմից։

Վերոգրյալի հիման վրա Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ Ընկերությունն իրավասու էր ներկայացնելու «Քրեական վարույթը կարճելու մասին» որոշումը, ինչպես նաև քրեական գործի շրջանակներում նշանակված դատահաշվապահական փորձաքննության արդյունքում կազմված եզրակացությունը՝ որպես գրավոր ապացույցներ։ Ըստ այդմ՝ Վերաքննիչ դատարանից պահանջվում էր  գնահատել դրանք՝ անկախ վարչական վարույթի շրջանակից դուրս ձեռք բերված լինելու հանգամանքից, քանի որ օրենսդիրը որևէ կերպ չի սահմանափակել հայցվոր ֆիզիկական կամ իրավաբանական անձին ներկայացնելու որևէ փաստ հաստատող նոր ապացույց, որը ձեռք է բերվել կամ ի հայտ է եկել վարչական վարույթից հետո։ Նման օրենսդրական սահմանափակումը կհակասեր այն իրավական կարգավորումներին, որոնք հնարավորություն են տալիս դատավարության մասնակիցներին որևէ հատուկ գիտելիք պահանջող հարցի պարզաբանման նպատակով ներկայացնել միջնորդություն՝ փորձաքննություն նշանակելու վերաբերյալ, ինչպես նաև հենց դատարանի նախաձեռնությամբ նույն պատճառաբանությամբ փորձաքննություն նշանակելու հնարավորությանը։

Սույն դեպքում առկա է փորձագիտական եզրակացություն, որը, Վճռաբեկ դատարանի գնահատմամբ, համարվում է թույլատրելի և վերաբերելի գրավոր ապացույց։ Սակայն, վերջինս, ի խախտումն Օրենսգրքի 25-րդ, 27-րդ և 124-րդ հոդվածների, չի գնահատվել Վերաքննիչ դատարանի կողմից՝ քրեական գործի շրջանակներում ձեռք բերված լինելու պատճառաբանությամբ։

Այսպիսով, Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ սույն գործն անհրաժեշտ է ուղարկել նոր քննության գործում առկա բոլոր ապացույցները գնահատելու նպատակով:

Վճռաբեկ բողոքի հիմքերի առկայությունը Վճռաբեկ դատարանը դիտում է բավարար՝ ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 150-րդ, 152-րդ, 163-րդ հոդվածների ուժով Վերաքննիչ դատարանի որոշումը բեկանելու և գործը ՀՀ վերաքննիչ վարչական  դատարան՝ նոր քննության ուղարկելու համար:

Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 169-171-րդ հոդվածներով, 172-րդ հոդվածի 1-ին մասով` Վճռաբեկ դատարանը

Ո Ր Ո Շ Ե Ց

1. «Ս.Լ.Լ.-ԳԱԶ» ՍՊԸ-ի վճռաբեկ բողոքը բավարարել մասնակի: Բեկանել ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարանի 24․02․2025 թվականի որոշումը և գործն ուղարկել ՀՀ վերաքննիչ վարչական դատարան՝ նոր քննության։

2. Դատական ծախսերի բաշխման հարցին անդրադառնալ գործի նոր քննության ընթացքում:

3. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում կայացման պահից, վերջնական է և բողոքարկման ենթակա չէ:

Նախագահող	Հ. Բեդևյան
Զեկուցող	Լ. Հակոբյան Ա. Թովմասյան Ռ. Հակոբյան Ք. Մկոյան

Պաշտոնական հրապարակման օրը՝ 5 օգոստոսի 2026 թվական: